Jak píše Michael Hammer ve své knize "Agenda 21": "Vaši zákazníci se nestarají o váš podnik a jen velmi málo o vaše výrobky. Starají se pouze o svůj zájem a v jejich očích máte význam jen potud, pokud jim můžete pomoci dosáhnout jejich cílů." To firmy nutí místo pouhých dodávek výrobků a služeb řešit problémy které zákazníky původně motivovaly k jejich nákupu.

Opravdu pochopit hloubku potřebných změn znamená opustit pohled ve kterém jsou na prvním místě výrobky a teprve na místě druhém zákazníci. Musíme si přestat namlouvat, že zákazníci skutečně potřebují zrovna to co vyrábíme. Možná to tak nevypadá, ale je to obrovská změna způsobu v přístupu k zákazníkům a podnikání jako takovému. A tuto změnu musí realizovat firma jako celek. Na to nestačí pár hvězd. Změny sice musí identifikovat, připravovat a iniciovat úzká skupina, ale aktivně se jí musí účastnit opravdu všichni.

První podmínkou úspěchu tedy je, aby všichni byli ke změně motivováni. Nikdo si nesmí myslet, že jeho příspěvek je nepatrný, zbytečný a tudíž se jej změny netýkají. Protože nejsilnější motivací je zpětná vazba na výsledky musíme k udržování motivace využít hodnocení výsledků práce. Nová situace ovšem znamená jiná měřítka. Měřítka, která nejen pomohou hodnotit příspěvek útvarů a jednotlivců k výsledku celku, ale která současně ukazují prostor ke zlepšování. A právě v podpoře nových přístupů k měření, hodnocení a trvalému zlepšování vidím zatím nevyužívaný prostor pro IT. Zde se chci podrobněji zabývat netradičními způsoby měření. Měřením poskytujícím pro hodnocení, motivaci a hledání možností zlepšování mnohem lepší informace než dosud. To není možné bez pomoci IT.

2. Co je vlastně při měření problémem?

2.1 Jaké jsou problémy hodnocení celku a jeho částí (středisek)

Je potřeba si nejen uvědomit, že firmy jsou systém, ale i skutečně akceptovat tento fakt při návrhu způsobu měření výkonnosti celku a jeho částí. Systém je tvořený prvky, které jsou spolu propojeny vazbami. Firmy mají různé organizační útvary, které jsou spojeny sítí formálních i neformálních vazeb. Z definice pojmu systém vyplývá, že výkonnost celku je dána nejen výkonností jednotlivých prvků, ale i vlastnostmi jejich vazeb. Jenže co děláme? Tvrdošíjně vytváříme hospodářská střediska a výkonnost celku počítáme jako součet výsledků jednotlivých středisek. Tedy chováme se k systému, jako kdyby to žádný systém nebyl. Jaké jsou praktické důsledky?

Protože jsou střediska řízena, jako kdyby šlo o samostatné firmy, chovají se tak. A to přitom mají v rámci firmy monopol. Proto si mohou dovolit monopolistické chování. Jejich cílem se stává prospěch střediska a to bez ohledu na prospěch celku. Střediska velmi zajímá úroveň předávacích cen, požadovaný objem produkce, plánovaný sortiment a náklady které mohou spotřebovat, ale nemají jediný důvod věnovat se potřebám zákazníků. Jejich stěžejním cílem je plnění plánu.

Pokud tedy systém řízení nevede střediska k uspokojování potřeb zákazníků, ale pouze k plnění plánu, těžko budeme tyto potřeby zákazníků naplňovat. Snad pouze proklamativně. Výsledkem tohoto přístupu je boj o předávací ceny, jen malá snaha šetřit náklady – musí existovat "polštář" pro následující období, boj o velikost plánu, nulová reakce na potřeby trhu, které nejsou promítnuty do plánu a vzájemná řevnivost. Lidé, kteří vidí výše naznačené problémy, jsou frustrováni a demotivováni. Za těchto okolností je jediným možným důsledkem tlak řídícího systému na velikost nákladů a na plné využití zdrojů. Tento způsob řízení tak vede k orientaci na náklady. Cílem se stává snižování nákladů spojené s růstem produkce. Kde jsou potřeby zákazníků?

Tlak na snižování nákladů a plné využití zdrojů má ještě jeden důsledek. Představme si hypoteticky (protože v praxi si střediska určité rezervy vždy obhájí), že všechny zdroje pracují na plný výkon. Pokud na nějakém procesu dojde k problému a následně zpoždění, nelze jej mobilizací rezerv eliminovat. Rezervy jsou nulové. A tak se role pružných částí systému musí ujmout vazby. To ale znamená udržovat poměrně vysoké zásoby. A to nejen stojí peníze, ale současně je prodlužována průběžná doba. Tím se pak nesmírně komplikuje inovace produktů. Na trh se jen těžko dostávají nové výrobky, když starých jsou velké zásoby. Lze to pouze za cenu výprodeje. A to je drahé.

Nechci svými názory demotivovat lidi pracující v takovém prostředí. Chci pouze upozornit na problémy, které jim prostředí přináší. Jsou nuceni vydávat většinu času a energie na činnosti bez přidání hodnoty, za níž je zákazník ochoten zaplatit.

2.2 Problémy s hodnocením portfolia výrobků

Běžně užívané způsoby kalkulací obvykle pracují s rozpouštěním nákladů, které nelze jednoznačně přiřadit konkrétní položce. Náklady jsou na jednotlivé položky rozpouštěny podle zvoleného klíče. Cílem je určit zisk na výrobek. A kriteriem pro stanovení výhodnosti výrobku je právě velikost zisku na měrnou jednotku.

Tento způsob hodnocení má jednu vadu. Poskytuje různé výsledky podle toho, jaký klíč k rozpuštění nákladů použijeme. Je zcela evidentní, že výhodnost výrobků ve skutečnosti nemůže záviset na volbě způsobu rozpuštění nákladů. Toto hodnocení snad může fungovat, pokud se porovnávané výroby velmi technologicky neliší. Pokud jsme nuceni porovnávat výrobky různé, s odlišnými nároky na zdroje, dostaneme výsledky zcela chybné. Tento problém se pokusím objasnit na příkladu našeho družstva.

Dřevozpracující družstvo Lukavec (DDL) tradičně vyrábí deskové materiály na bázi dřeva. Již před rokem 1989 jsme část desek začali povrchově upravovat dýhou. Způsob kalkulace všech výrobků byl předepsán a takto byl v družstvu realizován. V roce 1990 jsme instalovali formátovací pilu. Ta umožňovala dodávat zákazníkům nejen základní formát desky, ale i desky nařezané na rozměry, které zákazník potřeboval. Po naplnění kapacity pily náš prodej zjistil, že není schopen podle stávajícího způsobu kalkulací vyhodnotit výhodnost jednotlivých zakázek. Vedoucí prodeje deskových materiálů, která tvořila ceny a hodnotila výhodnost zákazníků, říkala: "K čemu je mi kalkulace, když její výsledek závisí na způsobu rozpuštění režijních nákladů na jednotlivé položky? Jak mám zjistit, zda je výhodnější prodat základní formát nebo přířez?"

Proto jsme od roku 1991 zavedli kalkulace na bázi krycího příspěvku. Výše krycího příspěvku se stala kriteriem výhodnosti zakázky. Zavedení této metody předcházela dlouhá diskuze o tom, které položky jsou variabilní a které fixní. Asi je dobře, že nejsem ekonom. Ekonomové totiž považovali názor, že mzdy jsou fixní položkou, za nepochopitelný. Já jsem zase vycházel z toho, že i když pro lidi nemáme práci, nemůžeme je na hodinu propustit a musíme je minimálně určitou dobu platit. Proto je lépe mzdy a další položky, jež jsou obecně vnímány jako variabilní, považovat při operativním rozhodování za položky fixní. Chci zdůraznit, že pokud je ziskovost produkce vysoká, lze v řadě případů považovat výsledky hodnocení podle příspěvku na krytí fixních nákladů za odpovídající. Pokud jde o desetiny procenta, pak je přesnost hodnocení stěžejní.

Dohodli jsme se o variabilních položkách, já byl spokojený a pracovníci odpovědní za prodej také. Trvalo to však jenom chvíli. Za nějakou dobu přišli z prodeje s tvrzením, že měření výhodnosti portfolia zakázek je nespolehlivé. V té době jsme již začali diskutovat o možném využití teorie omezení (Theory of Constrains). Velmi nás lákala její jednoduchost a logika. Proto jsme s firmou Goldratt CZ za podpory anglických konzultantů analyzovali činnost družstva, našli problémové oblasti a sestavili projekt zvýšení výkonnosti. Jednou jeho součástí je nový systém měření.

Zavádění nového systému měření se neobešlo bez problémů. Ukázalo se, že požadavky měření na informace není možné z účetnictví uspokojit. Proč píši o takové banalitě? I Balanced Scorecard vyžaduje údaje mimo účetnictví. Odlišnosti TOC spočívají v naprosto jiné kombinaci dat a jiných postupech jejich zpracování. Prakticky to znamená mít k dispozici zcela odlišnou strukturu dat než vyžaduje účetnictví. A nám často potřebná data v příslušné struktuře chyběla. Změny ve způsobu účtování lze přitom dělat jen jednou do roka. Uvedu malý příklad.

Při zavádění kalkulace pomocí krycího příspěvku jsme se dohodli o tom, že zásadně budeme za variabilní náklady pokládat náklady, jako je např. materiál. Jenže zatímco pro mě byl variabilní náklad cena nakoupeného materiálu, a to i při stanovení ceny polotovarů zpracovávaných na následujících hospodářských střediscích, pro účetní byla při dalším zpracování variabilním nákladem skladová cena polotovaru. Tato cena je však při použití platné metodiky tvořena za pomoci rozpouštění režijních nákladů. Tím je rozhodování prováděno podle značně nepřesných údajů. Za této situace není jisté, že rozhodnutí bude odpovídat skutečnosti. Rozhodnutí opírající se o chybné údaje, bude správné jen náhodou. Náprava nás nutí akceptovat při měření opravdu zásadní změny.

Nyní máme sice zavedeno měření TOC, ale asi jsme nějak zvláštní. Máme opět problém. Měření TOC funguje velmi dobře, pokud je jedno zjistitelné úzké místo. Jenže my máme úzká místa zřetězena. Jde o problém vertikální integrace, kdy každý stupeň integrace má své úzké místo. Věc je komplikovaná proto, že každý stupeň produkuje výrobky, které jednak uplatňujeme na trhu a současně je používáme jako polotovary. A aby věc byla ještě komplikovanější, stejné výrobky také nakupujeme. Zatím problém umíme řešit pomocí modelování. To je pro použití v terénu při jednání se zákazníky poněkud nepraktické, takže hledáme jiné řešení.

2.3 Jsou naše problémy ojedinělé?

Byl jsem velmi šťastný, když jsem v literatuře zjistil, že naše problémy jedinečné nejsou. I jiné firmy zápasí s tím jaká měřítka pro hodnocení a tedy motivování lidí používat. Je jasné, že potřebujeme soustavu ukazatelů, která teoreticky povede ke zlepšování služeb zákazníkům. Pro ilustraci, jak se dobrý úmysl při sestavování ukazatelů může zvrtnout, si dovoluji nabídnout příklady Michaela Hammera z knihy "Agenda 21", kapitoly "Používejte správná měřítka výkonnosti". Zde je doloženo, jak jsou zaměstnanci nuceni plnit cíle nesouvisející s tím, co chtěl zákazník. Michael Hammer to komentuje lakonicky: "Dej si pozor na to, co měříš – mohl bys to dostat a to by tě mohlo zničit."

2.4 Vztah měření a hodnocení pracovníků

Mezi způsoby měření a hodnocení je velmi těsná vazba. Eli Goldratt ji vyjadřuje velmi trefně: "Řekni mi, jak mě budeš měřit a já ti řeknu jak se budu chovat. Pokud mi neřekneš, jak mě budeš měřit, budu se chovat tak, jak si budu myslet, že mě budeš měřit."

K tomu lze dodat jen to, že pokud se budeme snažit o realizaci změn a odpovídajícícm způsobem nezměníme finanční hodnocení lidí, budeme změnu realizovat nanejvýše na papíře. Stanovení nových měřítek pro finanční hodnocení je však velmi delikátní záležitost. Chybami v této oblasti je možné způsobit fatální škody. Na druhou stranu strach ke změnám nevede. Když jsme stanovovali měřítka pro vrcholový management, bylo hodnocení nastaveno tak, že pokud bychom pokračovali ve stávajících výkonech, snížil by se vrcholovému managementu plat o cca 30 procent. Pěkná vyhlídka, že? S naší finanční ředitelkou jsme uvažovali o smyslu našeho počínání vedoucímu k připravení se o vlastní peníze. Nakonec se propad zisku nekonal, naopak narostl. Hodnocení a výše platu jsou tak důležité, že jsem považoval za nutné je zmínit i když nejsou přímo předmětem tohoto článku.

3. Jaká měřítka používáme v DDL

3.1 K hodnocení celku a jeho částí

Pokud je použití klasického hodnocení nevhodné, k jaké metodě se přiklonit? TOC dává jednoduchou odpověď. Použijme tok peněz. Průtok (T) je definován jako rozdíl zaplacené prodejní ceny (C) a totálně variabilních nákladů (TVN). TVN jsou v našem případě pouze náklady na materiál a dopravu výrobků. Nejde tedy o součet velikosti vnitropodnikových výsledků hospodářských středisek, ale součet jednotlivých průtoků, který poskytuje obrázek o tom, kolik jsme schopni svou činností generovat peněz.

To ovšem nestačí. Firma nemá jen průtok, ale spotřebovává i fixní náklady (OE - Operating Expenses). Pokud chceme znát výsledek celé firmy, pak TOC Zisk je roven rozdílu mezi průtokem T a provozními (fixními) náklady OE. Musím zdůraznit, že nejde o zisk účetní.

Pokud chceme hodnotit firmu jako celek, je to jasné, ale co s hospodářskými středisky? Musíme přece být schopni úkolovat, sledovat a hodnotit i jednotlivé části firmy a k tomu tradičně hospodářská střediska potřebujeme. Je možný ale i jiný pohled. Pokud místo vnitropodnikového výsledku použijeme tok peněz, pak tento tok kopíruje i tok materiálu. A protože materiál je různě zpracováván, prochází řadou činností. Tyto činnosti vykonává řada zdrojů. Existence těchto zdrojů vyvolává fixní náklady. Při přípravě modelu firmy jsme došli k následujícímu závěru. K tomu, abychom mohli začít podnikat, potřebujeme zdroje. Od know-how, přes lidi, materiál, strojní zařízení k penězům a materiálu. To jsou pro nás investice. Nejsou to ale investice v tom smyslu, jak je definuje účetnictví.

Pokud si opatříme zdroje, musíme o ně pečovat. To zajišťují procesy, mající za cíl udržovat zdroje připravené uskutečňovat procesy, které přidávají hodnotu – tedy vytváří produkt. Produkt je vytvářen pomocí procesů realizovaných zdroji, které přetvářejí vstupní materiály. Náš model má tedy tři roviny:

• První rovinou jsou zdroje. Jejich velikost je vyjádřena velikostí investic. V tomto smyslu představují investice zásoby, rozpracovaná výroba, hotové výrobky i pohledávky.
• Druhou rovinou jsou procesy, které udržují zdroje v "upotřebitelném" stavu. Tyto procesy generují fixní provozní náklady. Je logické, že pokud nebudeme vyrábět, nebudeme potřebovat ani elektrickou energii, topný olej či jiné zdroje. Pokud dokážeme jednoznačně náklady přiřadit produktu bez nutnosti použít nějakého klíče, lze je bez problémů přiřadit do TVN. V našem případě používáme raději změnu provozních nákladů než přiřazení výrobku do TVN.
• Třetí rovinou je realizace činností které vstupní materiál přetváří na produkt. Zde jsou generovány TVN a jsou zde realizovány tržby – jednoduše řečeno je zde tvořen průtok T.

Jak je vidět, zatím jsme ve svých úvahách střediska nepotřebovali. Celý vtip spočívá v tom, že místo sčítání částečných výsledků a sledování nositelů těchto výsledků (středisek) je pro měření stěžejní sledování toku a vliv jednotlivých procesů na tento tok. To velmi přesně popisuje skutečný průběh výroby. Tento závažný fakt předurčuje nahrazení středisek procesy. Na rozdíl od střediska, které je více či méně administrativním útvarem, proces je činností, která fyzicky provádí požadovaný úkol. Její přesný popis a sledování je podmínkou pro možnost analýzy a zlepšování. Jenže změna sledování ze středisek na procesy není bezbolestná. Vždyť bouráme zažitou strukturu, v níž má řada lidí své, často velmi dobré, místo. Je vyvinuto obrovské úsilí ponechat vše tak, jak bylo dosud. Vždyť to tak dobře funguje...

3.2 Jak hodnotíme portfolio produktů

V předešlém textu jsme odmítli metody hodnocení výhodnosti portfolia produktů, které potřebují rozpočítávání fixních nákladů. Nepotřebujeme měření, jehož výsledek je ovlivnitelný metodikou použitou při zpracování. Ani použití výše příspěvku na krytí fixních nákladů (PKFN) samo osobě nestačí. Lze dokázat, že existují výrobky, jež jsou navzdory nižšímu PKFN výhodnější, než produkt s PKFN vyšším. Důvod je jednoduchý. Pokud má výrobek s nižším PKFN nižší spotřebu času úzkého místa, dokáže i s menším PKFN generovat více peněz. Proto používáme jako kritérium výhodnosti produktu rychlost průtoku na úzkém místě.

4. Co potřebujeme od IT

Uvedené příklady slouží k uvedení do problematiky měření, které i pro lokální rozhodování poskytuje informace umožňující se rozhodovat ve prospěch celku. Odměňování potom udržuje motivaci lidí to skutečně dělat.

Pro netypické způsoby měření potřebujeme dostatečně pružné informační systémy, umožňující přizpůsobení novým, dynamicky se vyvíjejícím požadavkům. Pokud vezmeme vážně fakt, že rozhodovat se musí tam, kde jsou informace, tedy na všech organizačních úrovních, pak nestačí atypické funkce řešit pomocí manažerského informačního systému (MIS). Jednak pro něj často chybí data v požadované struktuře, jednak lidé na nižších organizačních úrovních mají k dispozici provozní informační systém (ERP), a nikoliv MIS. Přitom po nich chceme, aby správně rozhodovali. Jak, když jim odepřeme přístup k údajům, které to umožňují?

Potřebujeme také konzultanty schopné přesně analyzovat potřeby zákazníků, navrhnout potřebnou modifikaci informačního systému. A především, musíme umět a chtít změny uskutečňovat.

Literatura

1. Hammer, M. Agenda 21.
2. Srikanth M. L.; Scott A. R. Measurements for Efective Decision Making
3. Noreen, E.; Debra, S. et al. The Theory of Constraints and its Implications for Management Accounting
4. Collison, Ch.; Parcell, G. Knowledge Management

O autorovi

Jiří Majer vystudoval Fakultu strojní ČVUT v Praze. Od roku 1990 je předsedou Dřevozpracujícího družstva Lukavec. Za pomoci spolupracovníků a s využitím netradičních metod řízení se družstvo podařilo vyvést z dluhů čtyrnásobně převyšujících roční obrat. Z výnosů cca 250 mil. Kč v roce 1989 se firma dostala na výnosy přes 2 mld. Kč v roce 2005. V roce 2002 byl díky konkrétním výsledkům zvolen Manažerem roku 2001. Nyní kromě funkce předsedy Dřevozpracujícího družstva je i viceprezidentem České manažerské asociace a místopředsedou Svazu českých a moravských výrobních družstev. Jiří Majer patří mezi propagátory teorie omezení podle Eli Goldratta.

05.07.2008 - Jiří Majer - četlo 26045 čtenářů.

Tento článek ješte není ohodnocen.

Hodnocení článku: nejlepší [ 1 | 2 | 3 | 4 | 5 ] nejhorší

Diskusní fórum ke článku
Jméno
E-mail
Opište kód :
Text *)